La Sala III del Tribunal Fiscal confirmó la Resolución Determinativa mediante la cual la ex Dirección Provincial de Rentas (actual Arba) procedió a determinar las obligaciones fiscales del contribuyente SANATORIO ARGENTINO S.A, por el Impuesto sobre los Ingresos Brutos, con relación al ejercicio de la actividad "Servicios Médicos y Odontológicos", por los períodos fiscales 1998 (Octubre a Diciembre), 1999 (Enero a Noviembre), estableciendo las diferencias surgidas a favor de la Dirección Provincial de Rentas, por la suma de PESOS DOSCIENTOS VEINTINUEVE MIL NOVECIENTOS TREINTA Y NUEVE CON SEIS CENTAVOS ($ 229.939,06).- Asimismo, estableció que responde en forma solidaria e ilimitada con el contribuyente de autos el Síndico de la quiebra.

El Síndico responde solidariamente frente a los créditos fiscales originados o devengados dentro del período de la continuación provisional de la explotación de la empresa. Tal extremo se encuentra expresamente previsto en los artículos 18 y 19 del Código Fiscal (t.o 2004).

En la legislación bonaerense los responsables solidarios no son deudores subsidiarios, sino ilimitados, por lo cual el Fisco tiene facultad de demandar la totalidad de la deuda tributaria no ingresada a cualquiera de los deudores o a todos conjuntamente.

Los artículos 18 y 19 del Código Fiscal (t.o 2004) mencionados precedentemente establecen lo siguiente:

Artículo 18°: "Se encuentran obligados al pago de los gravámenes, recargos e intereses, como responsables del cumplimiento de las obligaciones fiscales de los contribuyentes -en la misma forma y oportunidad que rija para éstos- las siguientes personas:

1. Los que administren o dispongan de los bienes de los contribuyentes, en virtud de un mandato legal o convencional.
   
   
2. Los integrantes de los órganos de administración, o quienes sean representantes legales, de personas jurídicas, civiles o comerciales; asociaciones, entidades y empresas, con o sin personería jurídica; como asimismo los de patrimonios destinados a un fin determinado, cuando unas y otros sean consideradas por las leyes tributarias como unidades económicas para la atribución del hecho imponible.
   
   
3. Los que participen por sus funciones públicas o por su oficio o profesión, en la formalización de actos, operaciones o situaciones gravadas o que den nacimiento a otras obligaciones previstas en las normas fiscales o en este Código.
   
   
4. Los agentes de recaudación, por los gravámenes que perciban de terceros, o los que retengan de pagos que efectúen.
   
   
5. Los síndicos y liquidadores de las quiebras, representantes de las sociedades en liquidación, los administradores legales o judiciales de las sucesiones, y a falta de éstos, el cónyuge supérstite y los herederos. (Incorporado por Ley 13405 (B.O. 30-12-2005) Vigente 08/01/2006)."

Artículo 19°: "Los albaceas o administradores en las sucesiones, los síndicos en los concursos comerciales y civiles y los liquidadores de sociedades, deberán comunicar a la Autoridad de Aplicación, de acuerdo con los libros de comercio o anotaciones en su caso, la deuda fiscal devengada y la deuda fiscal exigible, por año y por gravamen dentro de los quince (15) días de aceptado el cargo o recibida la autorización.

No podrán efectuar pagos, distribución de capitales, reservas o utilidades sin previa retención de los gravámenes salvo el pago de los créditos reconocidos que gocen de mejor privilegio que los del Fisco y sin perjuicio de las diferencias que pudieran surgir por verificación de la exactitud de aquellas determinaciones.

En caso de incumplimiento de esta última obligación serán considerados responsables por la totalidad del gravamen que resultare adeudado, de conformidad con las normas del artículo anterior."

A su vez el artículo 21 del Código Fiscal (t.o 2004) dispone lo siguiente:

Artículo 21°: "Los responsables indicados en los artículos 18° y 19°, responden en forma solidaria e ilimitada con el contribuyente por el pago de los gravámenes.

Se eximirán de esta responsabilidad solidaria si acreditan haber exigido de los sujetos pasivos de los gravámenes los fondos necesarios para el pago y que éstos los colocaron en la imposibilidad de cumplimiento en forma correcta y tempestiva.

Asimismo, los responsables lo serán por las consecuencias de los actos y omisiones de sus factores, agentes o dependientes.

Idéntica responsabilidad les cabe a quienes por su culpa o dolo faciliten u ocasionen el incumplimiento de las obligaciones fiscales. Si tales actos además configuran conductas punibles, las sanciones se aplicarán por procedimientos separados, rigiendo las reglas de la participación criminal previstas en el Código Penal.

El proceso para hacer efectiva la solidaridad, deberá promoverse contra todos los responsables a quienes, en principio, se pretende obligar, debiendo extenderse la iniciación de los procedimientos administrativos a todos los involucrados conforme este artículo."

De acuerdo al artículo anterior son los propios sujetos a quienes se atribuye responsabilidad por la deuda ajena los que deberán demostrar que el contribuyente los ha colocado en la imposibilidad de cumplir correcta y oportunamente con sus deberes fiscales y la demostración de haber exigido los fondos necesarios para el pago o probar la concurrencia de alguna causal exculpatoria. Es decir que el ordenamiento fiscal no realiza una extensión automática u objetiva de la responsabilidad solidaria sino que posibilita a los mismos -a través de la promoción de los procedimientos administrativos previstos en el último párrafo del artículo aludido- demostrar la causal eximente establecida en el párrafo segundo del artículo en análisis.

Que esta tesitura -pues- no prescinde de evaluar subjetivamente la conducta del sujeto implicado, sino que -precisamente- acreditada su condición de administrador de los bienes del contribuyente, resulta carga del mismo desvirtuar la presunción legal que pesa sobre él, en cuanto su condición de administrador legal de los bienes de la fallida y las responsabilidades inherentes a tal función.

La responsabilidad solidaria tiene un fundamento fiscal y responde a la necesidad de resguardar el crédito tributario y conforme expresa Giannini, "extender la obligación tributaria a personas que, por no encontrarse con el presupuesto del tributo en la relación preestablecida, no revisten la figura de sujetos pasivos del impuesto, son de carácter meramente fiscal y responden a la necesidad de hacer más fácil o más
segura la recaudación del tributo" (Giannini, Achille Donato. Istituzioni di diritto tributario, Giufrè, Milano, Año 1972, pag. 133).

A su vez la Corte Suprema de Justicia de la Nación se ha expedido sentando que "el Estado con fines impositivos tiene la facultad de establecer las reglas que estime lícitas, eficaces y razonables para el logro de sus fines tributarios, sin atenerse a las categorías o figuras del derecho privado, siempre que éstas no se vean afectadas en la esfera que le es propia (Fallos: T.251, 299), tesis también abonada por la Suprema Corte de la Provincia de Buenos Aires en numerosas sentencias."

El Tribunal Fiscal concluyó que el apelante no ha acreditado la configuración de la eximente prevista legalmente, siendo que tampoco ha demostrado:

1) La imposibilidad material de sufragar las obligaciones fiscales que se iban devengando,

2) El destino de los supuestos créditos que tenía el fallido con diversas obras sociales, con los que se pretendía hacer frente a estas nuevas deudas. Ello así, toda vez que del pormenorizado análisis realizado de la evolución económica y financiera de la empresa fallida en el momento posterior a su declaración de quiebra, a partir de la compulsa de los autos "SANATORIO ARGENTINO S.A. S/ INCIDENTE DE RENDICIÓN DE CUENTAS", surge la existencia de saldos que podrían haber sido utilizados para la cancelación -total o parcial- de las obligaciones fiscales objeto de la presente. No obstante ello, dichas obligaciones fiscales no han sido siquiera canceladas parcialmente ni tampoco se han presentado las declaraciones juradas por anticipos, correspondientes a los períodos determinados.

El Tribunal Fiscal de Apelación resolvió rechazar el recurso de apelación interpuesto por el Síndico y confirmar la Resolución Determinativa dictada por ex Dirección Provincial de Rentas (actual Arba), correspondiendo confirmar el acto recurrido en cuanto le atribuye responsabilidad solidaria e ilimitada con el contribuyente de autos por el pago de los gravámenes determinados, sus accesorios y multa, al Síndico interviniente en los autos "SANATORIO ARGENTINO S.A. s/ Quiebra".